Obowiązek informacyjny przy mechanizmie odwróconego obciążenia podatkiem VAT

21.08.2016

Przepis art. 91 ust. 3a Pzp, stanowi, że jeżeli złożono ofertę, której wybór prowadziłby do powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, zamawiający w celu oceny takiej oferty dolicza do przedstawionej w niej ceny podatek od towarów i usług, który miałby obowiązek rozliczyć zgodnie z tymi przepisami. Wykonawca, składając ofertę, informuje zamawiającego, czy wybór oferty będzie prowadzić do powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego, wskazując nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, których dostawa lub świadczenie będzie prowadzić do jego powstania, oraz wskazując ich wartość bez kwoty podatku.
Nadto zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług „podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: a) dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9; b) nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, c) dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122”.
Stosownie do art. 17 ust. 1c ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna  wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł.
Przerzucenie więc obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku na nabywcę następuje dopiero w sytuacji, gdy wartość zamawianych towarów przewyższa próg 20.000 zł.

Jednak obowiązek wynikający z art. 91 ust. 3a Pzp materializuje się jedynie gdy „mechanizm odwróconego obciążenia podatkiem VAT” dotyczy tej oferty.
Obowiązek informacyjny konkretyzuje się więc tylko w przypadku powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług. W innym przypadku wykonawca nie musi składać takiej informacji „pozytywnej” – zawierającej wszystkie wymagane elementy, a więc nie tylko samo oświadczenie, że taki obowiązek powstaje, ale także nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, których dostawa lub świadczenie będzie prowadzić do jego powstania. Kluczowe jest bowiem zdanie drugie przepisu art. 91 ust. 3a Pzp, że wykonawca, składając ofertę, informuje zamawiającego, czy wybór oferty będzie prowadzić do powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego (…).
Zaniechanie wykonania lub niewłaściwe wykonanie obowiązku informacyjnego ciążącego na wykonawcy w stosunku do zamawiającego o powstaniu u zamawiającego obowiązku podatkowego, nie może bezpośrednio skutkować odrzuceniem oferty, gdyż nie zostało to obwarowane taką sankcją w ustawie, zresztą najczęściej informacja ta może być samodzielnie wyczytana przez zamawiającego. Chybione więc byłoby upatrywanie się w tym zakresie podstaw do niezgodności oferty z ustawą czy niezgodności że specyfikacją, tym bardziej, gdy w tej sprawie takiej niezgodności faktycznie w ogóle nie ma. Byłoby to nieuzasadnionym formalizmem i błędnym odczytywaniem przepisu. Takie uchybienie wykonawcy co najwyżej można postrzegać jako niezgodność o charakterze formalnym.

Wreszcie zauważy należy, że okoliczność, kto ma być płatnikiem VAT (wykonawca czy zamawiający) pozostaje bez znaczenia z punktu widzenia prawidłowości obliczenia ceny oferty, gdyż określenie, czy po stronie zamawiającego powstaje obowiązek podatkowy nie ma znaczenia dla ogólnego finansowego kosztu ponoszonego przez zamawiającego w związku z zamówieniem.
Zresztą oświadczenie o powstaniu obowiązku podatkowego u zamawiającego nie jest oświadczeniem woli na temat sposobu realizacji zamówienia, więc nie ma także wpływu na realizacje przedmiotu zamówienia. Skoro takie oświadczenie jest elementem oferty i w celu ustalenia, czy nabywca zamówienia czy jego wykonawca będzie obciążony obowiązkiem w podatku VAT, to można zastosować tryb wyjaśnienia treści oferty. Co więcej, skoro jest to treść oferty, to na zamawiającym spoczywa obowiązek poprawienia oferty w zakresie ceny przez pomniejszenie tej ceny o podatek od towarów i usług w zakresie, w jakim u zamawiającego powstaje obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług.

Chociaż nie można pominąć, że ustawodawca nie wprowadził szczególnego trybu postępowania związanego z brakiem złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 91 ust. 3a Pzp lub złożenia takiego oświadczenia obarczonego błędami. Dlatego też nawet uchybienie obowiązkowi informacyjnemu po pierwsze nigdy nie może skutkować automatycznym odrzuceniem oferty, gdyż ważna jest tutaj świadomość wykonawcy, że złożona oferta rzeczywiście wywołuje po stronie zamawiającego skutki podatkowe, a żeby to ustalić niezbędna jest procedura wyjaśnienia treści oferty. Więc na podstawie art. 87 ust. 1 Pzp w zw. z art. 91 ust. 3a Pzp, zamawiający powinien uzyskać wiedzę, czy w procesie porównywania ofert do ceny zaproponowanej przez danego wykonawcę ma doliczyć podatek od towarów i usług, którym będzie obciążany jako płatnik tego podatku. Jednak trzeba pamiętać, iż informacja pochodząca od wykonawcy nie stanowi wiążącej podstawy do obliczenia należnego podatku, gdyż podstawą naliczenia i wymiaru podatku są przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie zaś ustawa Pzp. Po drugie, skoro obowiązek podatkowy, a tym samym ustalenie wysokości podatku należnego spoczywa na zamawiającym, który zresztą za niego odpowiada, to oświadczenie o istnieniu mechanizmu odwróconego obciążenia przy rozliczeniu VAT-u spełnia jedynie walor informacyjny. Po trzecie, to dopiero prawidłowo ustalony podatek ma znaczenie dla czynności wyboru oferty najkorzystniejszej.
Dlatego to zamawiający sam obowiązany jest do ustalenia wysokości należnego podatku i doliczenia do przedstawionej ceny oferty. Może to uczynić na podstawie danych przedstawionych w ofercie, może przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, stosując zasady analogiczne jak przy ocenie innych dokumentów zawartych w ofercie. Z tych też powodów, wobec waloru informacyjnego oświadczenia o istnieniu mechanizmu odwróconego obciążenia przy rozliczeniu VAT-u, brak poinformowania zamawiającego, nie stanowić podstawy do odrzucenia oferty z zastosowaniem art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy Pzp.

Końcowo oczywiście okoliczność czy wybór oferty prowadzić będzie do powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego musi być ustalona prawidłowo. To zamawiający ma obowiązek wykazać, że wybór konkretnej oferty prowadziłby do powstania po jego stronie do obowiązku podatkowego w podatku VAT.
I chociaż obowiązek informacyjny wykonawcy wynikający z przepisu art. 91 ust. 3a ustawy Pzp, konkretyzuje się jedynie w przypadku powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, to nie jest on niepodważalny. Jeżeli Zamawiający nie zgadza się że stanowiskiem wykonawcy, to zgodnie z zasadą rozkładu ciężaru dowodu i kontradyktoryjności, będzie musiał wszcząć postępowanie wyjaśniające, a w sytuacji sporu z wykonawcą, wykazać że wybór tej konkretnej oferty prowadził będzie do powstania po stronie zamawiającego obowiązku podatkowego w podatku VAT.